Cкладні питання податкового обліку основних засобів

Июнь 9, 2013 1:39 пп Published by Leave your thoughts

Облік операцій з основними засоби, особливо якщо вони пов’язані з нестандартними ситуаціями, завжди викликає чимало запитань. У даній статті ми постараємося відповісти на більшість з них.

 

Ситуація 1. Визначення ліквідаційної вартості основних засобів: коли і навіщо?

Порядок визначення вартості основних засобів для зарахування на баланс передбачено п. 146.4 ст. 146 Податкового кодексу України (далі – ПКУ): придбані (самостійно виготовлені) основні засоби зараховуються на баланс платника податку за первісною вартістю.

Згідно з підп. 14.1.9 п. 14.1 ст. 14 ПКУ балансова вартість основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів – сума залишкової вартості таких засобів та активів, яка визначається як різниця між первісною вартістю з урахуванням переоцінки і сумою накопиченої амортизації.

Вартість, яка амортизується, щодо кожного об’єкта основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів визначається як первісна (переоцінена) з урахуванням капіталізованих витрат на модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання, реконструкцію тощо, а також суми накопиченої амортизації за даними бухгалтерського обліку на дату набрання чинності розділом III ПКУ.

Згідно з підпп. 145.1.3 п. 145.1 ст. 145 ПКУ при визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати фізичний та моральний знос, що передбачається.

Згідно з підп. 145.1.4 п. 145.1 ст. 145 ПКУ амортизація основних засобів провадиться до досягнення залишкової вартості об’єктом його ліквідаційної вартості.

Нормативним документом, який визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби (інші необоротні матеріальні активи) є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. №92 «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 “Основні засоби”» (надалі – П(С)БО 7).

Відповідно до п. 4 П(С)БО 7 ліквідаційна вартість – сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов’язаних з продажем (ліквідацією).

Об’єктом амортизації є первісна або переоцінена вартість основних засобів (крім вартості землі та незавершених капітальних інвестицій), зменшена на їхню ліквідаційну вартість.

Отже підприємству при зарахуванні активу (об’єкту основного засобу) на баланс, крім строку корисного використання такого основного засобу, необхідно також визначати ще і його ліквідаційну вартість (оформлюється наказом по підприємству при визнанні такого об’єкту активом).

Ліквідаційна вартість приймається в сумі, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) основних засобів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов’язаних з продажем (ліквідацією).

 

Ситуація 2. Перегляд строку корисного використання основного засобу.

Відповідно до п. 23 та п. 24 П(С)БО 7 нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

Строк корисного використання (експлуатації) – очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватися підприємством або з їх використанням буде виготовлено (виконано) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг).

При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:

  • очікуване використання об’єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;
  • фізичний та моральний знос, що передбачається;
  • правові або інші обмеження щодо строків використання об’єкта та інші фактори.

Таким чином у випадках суттєвих змін з об’єктом основних засобів, які впливають на визначення такого строку, виникає необхідність в його перегляді в бік збільшення чи зменшення. А саме: відповідно до п. 25 П(С)БО 7» строк корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання.

Зміна строку використання основного засобу оформлюється наказом по підприємству.

Амортизація об’єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.

Що стосується податкового обліку, то і згідно зі ст. 145 «Класифікація груп основних засобів та інших необоротних активів. Методи нарахування амортизації» ПКУ порядок залишається тим же, а саме:

Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше ніж визначено в п. 145.1 і призупиняється на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації) (підп.145.1.2 п. 145.1 ст. 145 ПКУ).

Відповідно до підп. 145.1.3 п. 145.1 ст. 145 ПКУ при визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:

  • очікуване використання об’єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;
  • фізичний та моральний знос, що передбачається;
  • правові або інші обмеження щодо строків використання об’єкта та інші фактори.

Строк корисного використання об’єкта встановлюється наказом по підприємству при визнанні даного об’єкта активом, тобто при зарахуванні на баланс. Даний строк встановлюється тривалістю не менше, ніж встановлено у п. 145.1 ст. 145 ПКУ, а саме:

Групи Мінімально допустимі строки корисного використання, років
Група 1 – земельні ділянки -
Група 2 – капітальні витрати на поліпшення земель, не пов’язані з будівництвом 15
Група 3 – будівлі, 20
Споруди, 15
Передавальні пристрої 10
Група 4 – машини та обладнання 5
З них:
Електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, пов’язані з ними засоби зчитування або друку інформації, пов’язані з ними комп’ютерні програми (крім програм, витрати на придбання яких визнаються роялті, та/або програм, які визнаються нематеріальним активом), інші інформаційні системи, комутатори, маршрутизатори, модулі, модеми, джерела безперебійного живлення та засоби їх підключення до телекомунікаційних мереж, телефони (в тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує 2500 гривень 2
Група 5 – транспортні засоби 5
Група 6 – інструменти, прилади, інвентар (меблі) 4
Група 7 – тварини 6
Група 8 – багаторічні насадження 10
Група 9 – інші основні засоби 12
Група 10 – бібліотечні фонди -
Група 11 – малоцінні необоротні матеріальні активи -
Група 12 – тимчасові (нетитульні) споруди 5
Група 13 – природні ресурси -
Група 14 – інвентарна тара 6
Група 15 – предмети прокату 5
Група 16 – довгострокові біологічні активи 7

Нарахування амортизації здійснюється протягом встановленого строку. Строк корисного використання об’єкта може бути призупинено на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації).

І відповідно до підп. 145.1.4. п. 145.1 ст. 145 ПКУ строк корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання, але він не може бути меншим, ніж визначено в п. 145.1 цієї статті.

Прикладами такого поліпшення є:

  • модифікація, модернізація об’єкта основних засобів з метою подовження терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності;
  • заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг);
  • впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати;
  • добудова (надбудова) будівлі, яка збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання.

У технічні паспорти, інвентарні картки або інші регістри аналітичного обліку відповідних об’єктів основних засобів заносяться дані про змінені техніко-економічні характеристики (вартість, потужність, площа тощо) в результаті їх поліпшення. (п. 31 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів», затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 р. № 561).

Амортизація об’єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання (крім виробничого методу нарахування амортизації).

Амортизація основних засобів провадиться до досягнення залишкової вартості об’єктом його ліквідаційної вартості.

 

Ситуація 3. Тимчасове виведення з експлуатації окремого об’єкта основних засобів в зв’язку з ремонтом: порядок оформлення і нарахування амортизації в податковому обліку.

У процесі господарської діяльності у підприємства може виникнути необхідність здійснити модернізацію, модифікацію, дообладнання, реконструкцію тощо власних виробничих основних засобів.

Згідно з підп. 14.1.9 п. 14.1 ст. 14 ПКУ балансова вартість основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів – сума залишкової вартості таких засобів та активів, яка визначається як різниця між первісною вартістю з урахуванням переоцінки і сумою накопиченої амортизації.

Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

Відповідно до п. 146.15 ст. 146 Податкового кодексу України нарахування амортизації окремого об’єкта припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем виведення з експлуатації такого об’єкта основних засобів або передачі його до складу невиробничих необоротних матеріальних активів за рішенням платника податку або суду.

У цьому ж порядку відбувається виведення основних засобів з експлуатації внаслідок їх відчуження за рішенням суду.

У разі зворотного введення такого об’єкта в експлуатацію або передачі до складу виробничих основних засобів, для цілей амортизації приймається вартість, яка амортизується на момент його виведення з експлуатації (складу виробничих засобів) та збільшується на суму витрат, пов’язаних з ремонтом, модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням, реконструкцією тощо.

При цьому нарахування амортизації по такому об’єкту розпочинається у місяці, наступному за місяцем зворотного введення об’єкта в експлуатацію або передачі до складу виробничих засобів.

Що стосується документального оформлення, то відповідно до наказу Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм первинного обліку» від 29 грудня 1995 р. №352 для оформлення приймання-здачі основних засобів із ремонту, реконструкції та модернізації застосовується форма №03–2 «Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об’єктів» (але ст. 9 Закону № 996 надає підприємствам право вибору форми первинних документів, регламентуючи лише їхні обов’язкові реквізити).

Акт, підписаний працівником цеху (відділу), що уповноважений на приймання основних засобів, та представником цеху (підприємства), який виконував ремонт, реконструкцію та модернізацію, здають до бухгалтерії підприємства (організації). Акт підписується головним бухгалтером та затверджується керівником підприємства, організації чи особами, на те уповноваженими. До технічного паспорта відповідного об’єкта основних засобів повинні бути внесені необхідні зміни до характеристики об’єкта, пов’язані із капітальним ремонтом, реконструкцією та модернізацією.

Якщо ремонт, реконструкцію або модернізацію виконує стороннє підприємство, акт складають у двох примірниках. Другий примірник передають підприємству, яке виконує ремонт, реконструкцію, модернізацію. Записи про закінчені роботи по добудові, дообладнанню, реконструкції та модернізації, ремонту об’єкта на підставі «Акта приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об’єктів» (форма №03–2) про змінені техніко-економічні характеристики (вартість, потужність, площа тощо) в результаті їх поліпшення заносяться в Інвентарну картку обліку основних засобів (форма №03–6) та інші регістри аналітичного обліку відповідних об’єктів основних засобів.

Відповідно до п. 29 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 р. №561 (надалі – Рекомендації № 561) рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто, чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об’єкта, що приведе у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об’єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат.

Таке рішення керівника підприємства про подальшу долю ремонтних витрат можна зазначити безпосередньо в акті або оформити зазначене рішення наказом (розпорядженням).

 

Ситуація 4. Вибуття основних засобів в зв’язку з непридатністю до використання: оформлення та відображення в податковому обліку.

Відповідно до п. 33 та 35 П(С)БО 7 «Основні засоби» об’єкт основних засобів вилучається з активів (списується з балансу) у разі його вибуття внаслідок безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом. У разі часткової ліквідації об’єкта основних засобів його первісна (переоцінена) вартість та знос зменшуються відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу ліквідованої частини об’єкта.

Для визначення порядку дій при прийнятті рішення про ліквідацію основних засобів доцільно користуватися Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку основних засобів №561, а саме:

Для визначення непридатності основних засобів до використання, можливості їх використання іншими підприємствами, організаціями та установами, неефективності або недоцільності їх поліпшення (ремонту, модернізації тощо) та оформлення відповідних первинних документів керівником підприємства створюється постійно діюча комісія.

Постійно діюча комісія:

  • здійснює безпосередній огляд об’єкта, який підлягає списанню;
  • встановлює причини невідповідності критеріям активу;
  • визначає осіб, з вини яких відбулося передчасне вибуття основних засобів із експлуатації, вносить пропозиції щодо їх відповідальності;
  • визначає можливість продажу (передачі) об’єкта іншим підприємствам, організаціям та установам або використання окремих вузлів, деталей, матеріалів, які можуть бути одержані при демонтажі, розбиранні (ліквідації) основних засобів, встановлює їх кількість і вартість;
  • складає і підписує акти на списання основних засобів.

Що стосується актів на списання, то для оформлення вибуття основних засобів (крім автотранспортних засобів) при повному або частковому їх списанні застосовується форма №03–3 «Акт на списання основних засобів» (відповідно до наказу Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм первинного обліку» від 29 грудня 1995 р. № 352).

Акт складається у двох примірниках комісією, призначеною керівником підприємства, будови, організації, затверджується керівником підприємства (організації) або особою, на те уповноваженою. Перший примірник Акта передають до бухгалтерії, другий залишається у особи, відповідальної за зберігання основних засобів, та є підставою для здачі на склад запчастин, що залишилися в результаті їх списання, а також матеріалів, металобрухту тощо.

В актах на списання наводяться дані, які характеризують об’єкти основних засобів: рік виготовлення або будівництва об’єкта, дата його надходження на підприємство і початок експлуатації, первісна (переоцінена) вартість об’єкта, сума нарахованого зносу, передбачений і фактичний строк корисного використання, проведені ремонти, причини вибуття тощо.

У разі списання основних засобів, які вибувають в результаті аварії або стихійного лиха, до акта додається копія акта аварії і зазначаються обставини стихійного лиха.

Регістри аналітичного обліку основних засобів, що вибули, додаються до документів, якими оформлені факти вибуття основних засобів.

Складені комісією акти на списання основних засобів відображаються в бухгалтерському обліку після їх затвердження (погодження) посадовою особою (керівним органом), уповноваженою, згідно з законодавством (статутом підприємства), приймати рішення щодо розпорядження (відчуження, ліквідації) об’єктів основних засобів.

Деталі, вузли, агрегати та інші матеріали, отримані при розбиранні та демонтажу основних засобів, які ліквідуються, оприбутковуються з визнанням іншого доходу і зарахуванням на рахунки обліку матеріальних запасів, включаючи матеріальні цінності і деталі зі вмістом матеріалів, котрі приймаються (збираються) спеціалізованими заготівельними (переробними) підприємствами.

Витрати по списанню, а також вартість матеріальних цінностей, які були отримані внаслідок зносу та розбирання будинків, споруд, демонтажу обладнання і т. п. відображають в акті в розділі «Розрахунок результатів списання об’єктів».

Регістри аналітичного обліку основних засобів, що вибули, додаються до документів, якими оформлені факти вибуття основних засобів.

Відповідно до п. 34 П(С)БО 7 «Основні засоби» фінансовий результат від вибуття об’єктів основних засобів визначається вирахуванням з доходу від вибуття основних засобів їхньої залишкової вартості, непрямих податків і витрат, пов’язаних з вибуттям основних засобів.

 

Оподаткування операції з ліквідації основних засобів

В розділі І «Загальні положення» Податкового кодексу України (зокрема підпп.14.1.191) зазначено: постачання товарів – будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважаються: ліквідація платником податку за власним бажанням необоротних активів, які перебувають у такого платника (абз. «д» підп.14.1.191 п. 14.1 ст. 14 ПКУ).

Не є постачанням товарів випадки, коли основні виробничі засоби або невиробничі засоби ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, а також в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення необоротних активів, або коли платник податку надає органу державної податкової служби відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів в інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Що стосується відображення операцій з ліквідації основних засобів в податковому обліку при оподаткуванні податком на прибуток (розділ ІІІ «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу України), то відповідно до п. 144.2 в тому числі не підлягають амортизації та повністю відносяться до складу витрат за звітний період витрати платника податку на ліквідацію основних засобів.

Причому згідно з п. 146.18 ст. 146 ПКУ виведення з експлуатації будь-якого об’єкта основних засобів здійснюється за результатами ліквідації, продажу, консервації на підставі наказу керівника підприємства, а в разі їх примусового відчуження чи конфіскації – згідно із законом.

Відповідно до п. 146.16 ст. 146 ПКУ, у разі ліквідації основних засобів за рішенням платника податку або в разі якщо з незалежних від платника податку обставин основні засоби (їх частина) зруйновані, викрадені чи підлягають ліквідації, або платник податку змушений відмовитися від використання таких основних засобів внаслідок загрози чи неминучості їх заміни, руйнування або ліквідації, платник податку у звітному періоді, в якому виникають такі обставини, збільшує витрати на суму вартості, яка амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації окремого об’єкта основних засобів.

Виведення з експлуатації будь-якого об’єкта основних засобів здійснюється за результатами ліквідації, продажу, консервації на підставі наказу керівника підприємства, а в разі їх примусового відчуження чи конфіскації – згідно із законом (п. 146.18 ст. 146 ПКУ).

Що стосується оподаткування податком на додану вартість операцій з ліквідації основних засобів, то воно суттєво не змінилося з прийняттям Податкового кодексу України: Відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПКУ База оподаткування операцій з постачання товарів (підп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 ПКУ) визначається, виходячи з їхньої договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, які передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу У зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

База оподаткування операцій з постачання товарів, ввезених на митну територію України, визначається виходячи з їхньої договірної (контрактної) вартості, але не нижче митної вартості товарів, з якої були визначені податки і збори, котрі справляються під час їхнього митного оформлення, з урахуванням акцизного податку та ввізного мита, за винятком податку на додану вартість, що включаються в ціну товарів/послуг згідно із законом.

У разі постачання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг без оплати, з частковою оплатою, у межах обміну, у межах дарування, у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку; пов’язаній з постачальником особі; суб’єкту господарювання, який не зареєстрований платником податку; іншим особам, які не зареєстровані платниками податку, база оподаткування визначається, виходячи з їхньої договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін.

У випадках, передбачених ст. 189 ПКУ, база оподаткування визначається з урахуванням положень ст. 189 ПКУ (зокрема пп. 189.9 та 189.10), а саме:

У разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або Невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає органу державної податкової служби відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

У разі якщо внаслідок ліквідації необоротних активів отримуються комплектувальні вироби, складові частини, компоненти або інші відходи, які оприбутковуються на матеріальних рахунках з метою їх використання в господарській діяльності платника, на такі операції не нараховуються податкові зобов’язання.

 

Ситуація 5. Передача основного засобу з невиробничих основних засобів до виробничих. Як нараховується амортизація?

Термін «невиробничі основні засоби» означає необоротні матеріальні активи, які не використовуються в господарській діяльності платника податку (п. 144.2 ст. 144 ПКУ). Облік вартості, яка амортизується, ведеться за кожним об’єктом, що входить до складу окремої групи основних засобів, у тому числі вартість ремонту, поліпшення таких засобів, отриманих безоплатно або наданих в оперативний лізинг (оренду), як окремий об’єкт амортизації (п. 146.1 ст. 146 ПКУ).

Амортизація об’єкта основних засобів нараховується протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, установленого платником податку, але не менше мінімально допустимого строку, встановленого п. 145.1 ст. 145 ПКУ, помісячно, починаючи з місяця, що наступає за місяцем введення об’єкта основних засобів в експлуатацію і зупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших видів поліпшення та консервації (п. 146.2 ст. 146 ПКУ).

У разі виведення з експлуатації окремого об’єкта основних засобів або передачі його до складу невиробничих необоротних матеріальних активів за рішенням платника податку або суду об’єкт не амортизується.

У разі зворотного введення такого об’єкта в експлуатацію або передачі до складу виробничих основних засобів, для цілей амортизації приймається вартість, яка амортизується на момент його виведення з експлуатації (складу виробничих засобів) та збільшується на суму витрат, пов’язаних з ремонтом, модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням, реконструкцією тощо (п. 146.15 ст. 146 ПКУ).

З урахуванням викладеного, при передачі окремого об’єкта невиробничих основних засобів до складу виробничих основних засобів такий об’єкт визнається як окремий об’єкт амортизації. Амортизація такого об’єкта основних засобів нараховується протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, установленого платником податку, але не менше мінімально допустимого строку, помісячно, починаючи з місяця, що наступає за місяцем введення в експлуатацію. При передачі до складу виробничих основних засобів необоротного матеріального активу, який одразу після придбання/ самостійного виготовлення було зараховано до невиробничих основних засобів, для цілей оподаткування вартість, яка амортизується, визначається виходячи з витрат, понесених на придбання/самостійне виготовлення об’єкту та його ремонт, модернізацію або інші поліпшення.

Якщо до складу виробничих основних засобів передається необоротний font-size: 10pt; font-family: м, Arialатеріальний актив, який до переведення до /pspan style=невиробничих основних span style=засобів обліковувався як окремий об’єкт основних засобів і вартість якого амортизувалася у податковому обліку, то для цілей амортизації приймається вартість, яка амортизувалась на момент його переведення до складу виробничих засобів та збільшується на суму витрат, пов’язаних з ремонтом, модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням, реконструкцією під час перебування такого необоротного матеріального активу у складі невиробничих основних засобів.

 

Ситуація 6 . Право на нарахування податкового кредиту при продажу основних засобів, які використовувалися в неоподатковуваних ПДВ операціях.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПКУ податковий кредит звітного періоду обраховується, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 ПКУ, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:

  • придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
  • придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Одночасно п. 198.4 ст. 198 ПКУ визначено: якщо платник податку придбає (виготовляє) товари (послуги) та Необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об’єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв’язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Тобто у періоді придбання платником податку основних фондів для звільнених операцій право на отримання податкового кредиту у такого платника податку відсутнє.

Що стосується права на податковий кредит при продажу таких основних засобів, то у податковому періоді, в якому такі основні фонди будуть реалізовані, тобто відбудеться використання їх в оподатковуваних операціях, платник податку отримує право на включення до складу податкового кредиту частини суми податку на додану вартість, яка відповідає неамортизованій частині вартості, але не вище рівня звичайної ціни, що склалася на момент такого продажу, за умови наявності належним чином оформленої податкової накладної. При цьому якщо з моменту придбання основних фондів минуло понад 1095 днів, то платник податку у разі продажу основних фондів не має права за такою податковою накладною віднести до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплачені при їх придбанні.

 

Ситуація 7. Оподаткування ПДВ повернення основних фондів, раніше внесених до статутного фонду.

Відповідно до підп. «а» п. 185.1 ст. 185 розд. V ПКУ об’єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.

Згідно із підп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 розд. I ПКУ, постачання товарів – будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Отже, Операція з повернення основних фондів, попередньо внесених до статутного фонду юридичної особи іншими юридичними або фізичними особами, у разі їх виходу з числа засновників або учасників такої юридичної особи, підпадає під визначення об’єкта оподаткування ПДВ та має оподатковуватися на загальних підставах за основною ставкою.

 

Ситуація 8. Бухгалтерський та податковий облік витрат на придбання (створення) основних засобів.

Відповідно до пп. 7 та 8 П(С)БО 7, придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Одиницею обліку основних засобів є об’єкт основних засобів.

Первісна вартість об’єкта основних засобів складається з таких витрат:

  • суми, які сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);
  • реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, які здійснюються в зв’язку з придбанням (отриманням) прав на об’єкт основних засобів;
  • суми ввізного мита;
  • суми непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);
  • витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;
  • витрати на транспортування, установку, монтаж, налагодження основних засобів;
  • інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Відповідно до ст. 9 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів № 561, затрати з будівництва (виготовлення), придбання і поліпшення об’єктів основних засобів з початку і до закінчення зазначених робіт та введення об’єктів в експлуатацію визнаються незавершеними капітальними інвестиціями (незавершеним будівництвом). Затрати на будівництво, виготовлення, придбання і поліпшення об’єктів (капітальні інвестиції) групуються за такими напрямками робіт (витрат):

  • проектно-вишукувальні роботи;
  • будівельні роботи;
  • роботи з монтажу устаткування;
  • придбання устаткування, що потребує монтажу;
  • придбання устаткування, що не потребує монтажу, інструментів та інвентарю;
  • інші капітальні роботи і затрати.

Аналітичний облік капітальних інвестицій ведеться у розрізі затрат на зазначені роботи (витрати) окремо за об’єктами інвестицій.

При підрядному способі виконання проектно-вишукувальних і будівельно-монтажних робіт вартість виконаних і оформлених в установленому порядку робіт відображається за дебетом рахунку обліку капітальних інвестицій у кореспонденції з рахунком обліку заборгованості підрядникам (будівельним, проектним організаціям).

При господарському способі виконання будівельно-монтажних робіт облік затрат забудовником ведеться на рахунку обліку капітальних інвестицій у кореспонденції з рахунками обліку виробничих запасів, послуг допоміжних виробництв, зносу основних засобів і розрахунків з кредиторами (по заробітній платі, відрахуваннях на соціальні заходи, за послуги машин і механізмів тощо). У такому ж порядку відображаються витрати на утримання підрозділів підприємства, що займаються організацією будівництва.

Вартість устаткування, яке забудовником придбане для монтажу, включається до дебету рахунку обліку капітальних інвестицій після його передачі для виконання монтажних робіт з встановлення устаткування на постійне місце майбутньої експлуатації з кредиту рахунку обліку виробничих запасів.

Якщо за умовами договору на будівництво забезпечення будівництва устаткуванням здійснюється підрядником, то забудовником вартість устаткування з витратами на монтаж відображається у складі капітальних інвестицій згідно з рахунками підрядника.

Вартість устаткування, яке не потребує монтажу, та інших необоротних матеріальних активів, які придбаваються підприємством, відображається у складі капітальних інвестицій після надходження таких цінностей на місце призначення і оприбуткування.

До інших капітальних робіт і затрат включаються, зокрема, витрати з відведення земельних ділянок, вирощування багаторічних культур (садів, виноградників), формування основного стада, транспортування устаткування.

Капітальні інвестиції обліковуються у складі незавершеного будівництва до введення об’єктів основних засобів в експлуатацію.

Для зарахування закінчених будівництвом (монтажем) і прийнятих в експлуатацію об’єктів визначається їхня інвентарна вартість за даними аналітичного обліку капітальних інвестицій. Інвентарна вартість списується з рахунку обліку капітальних інвестицій з оприбуткуванням первісної вартості об’єкта основних засобів в сумі зазначеної інвентарної вартості.

Відповідно до п. 10 ст. 3 Рекомендацій №561, підставою для зарахування на баланс основних засобів є Акт приймання-передачі (введення в експлуатацію) основних засобів.

 

Особливості податкового обліку основних засобів

Відповідно до п. 146.4 ст. 146 ПКУ придбані (самостійно виготовлені) основні засоби зараховуються на баланс платника податку за первісною вартістю. Пунктом 146.5 ст. 146 ПКУ встановлено, що первісна вартість об’єкта основних засобів складається з таких витрат:

  • суми, що сплачуються постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);
  • реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв’язку з придбанням/отриманням прав на об’єкт основних засобів;
  • суми ввізного мита;
  • суми непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються платнику);
  • витрати на страхування ризиків доставки основних засобів;
  • витрати на транспортування, установлення, монтаж, налагодження основних засобів;
  • фінансові витрати, включення яких до собівартості кваліфікаційних активів передбачено положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку;
  • інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням основних засобів до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.

У разі здійснення витрат на самостійне виготовлення основних засобів платником податку для власних виробничих потреб вартість об’єкта основних засобів, яка амортизується, збільшується на суму всіх виробничих витрат, здійснених платником податку, які пов’язані з їх виготовленням та введенням в експлуатацію, а також витрат на виготовлення таких основних засобів, без урахування сплаченого податку на додану вартість, у разі якщо платник податку зареєстрований платником податку на додану вартість, незалежно від джерел фінансування (п. 146.6 ст. 146 ПКУ).

 

Використані нормативні документи

ПКУ – Податковий кодекс України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI.

П(С)БО 7 – Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92 .

Рекомендації №561 – Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів» затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30 вересня 2003 р. №561.

Наказ №352 – Наказ Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм первинного обліку» від 29 грудня 1995 р. №352.

 

 

Газета “Платник податків” № 10, 2012 рік